Yapı Kooperatifleri, sahibi bulundukları arsaları üzerine kendileri konut inşa ettirip üyelerine
dağıtabilecekleri gibi ortak sayısı kadar konut ya da işyerleri karşılığında fazla kalan arsa paylarını kat
karşılığı inşaat sözleşmeleri ile müteahhitlere verebiliyorlar.
Bu tür işlemlerin katma değer vergisi karşısındaki durumunu inceleyelim.
VERGİLEME DURUMU
Maliye ile mükellefler arasında arsa karşılığı kat edinme işinin katma değer vergisine tabi olup olmadığı
uzun süre çekişme konusu oldu. Maliye ile yargı yerleri arasında uyuşmazlıklar uzun yıllar sürdü.
Sonuçta 06 Nisan 2018 tarih ve 7104 sayılı sayılı Kanun’la arsa karşılığı inşaat işleri bu kez yasa ile Maliye’nin görüşü doğrultusunda katma değer vergisine tabi olduğu yasalaştı.
Buna göre; “arsa karşılığı inşaat işlerinde; arsa sahibi tarafından konut veya işyerine karşılık
müteahhide arsa payı teslimi, müteahhit tarafından arsa payına karşılık arsa sahibine konut veya işyeri
teslimi yapılmış sayılacağı’’ yasallaşmış oldu.
YASAL DÜZENLEMELER
Katma Değer Vergisi Kanunu'nun;
- 1/1’nci maddesinde; Türkiye'de ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde
yapılan mal ve hizmet teslimlerinin katma değer vergisine tabi olduğu,
- 2/5’nci maddesinde; trampanın iki ayrı teslim hükmünde olduğu, Kanunun uygulanmasında arsa
karşılığı inşaat işlerinde; arsa sahibi tarafından konut veya işyerine karşılık müteahhide arsa payı
teslimi, müteahhit tarafından arsa payına karşılık arsa sahibine konut veya işyeri teslimi yapılmış
sayılacağı, yürürlüğün yayımı tarihi olan 06/04/2018 olduğu,
- 4/2’nci maddesinde; bir hizmetin karşılığının mal teslimi veya hizmet olması halinde bunların her
birinin ayrı işlem olduğu ve bunların hizmet veya teslim hükümlerine göre, ayrı vergilendirileceği,
- Katma Değer Vergisi Kanununun 17/4-r maddesine göre; kurumların aktifinde en az iki tam yıl
süreyle bulunan taşınmazların satışı suretiyle gerçekleşen devir ve teslimler ile bankalara, finansal
kiralama ve finansman şirketlerine borçlu olanların ve kefillerinin borçlarına karşılık taşınmaz ve iştirak
hisselerinin (müzayede mahallerinde yapılan satışlar dahil) bankalara, finansal kiralama ve finansman
şirketlerine devir ve teslimleri ile bu taşınmaz ve iştirak hisselerinin finansal kiralama ve finansman
şirketlerince devir ve tesliminin katma değer vergisinden istisna olduğu,
- İstisna kapsamındaki kıymetlerin ticaretini yapan kurumların, bu amaçla aktiflerinde bulundurdukları taşınmaz ve iştirak hisselerinin teslimleri istisna kapsamı dışında olduğu,
- İstisna kapsamında teslim edilen kıymetlerin iktisabında yüklenilen ve teslimin yapıldığı döneme
kadar indirim yoluyla giderilemeyen katma değer vergisi, teslimin yapıldığı hesap dönemine ilişkin gelir
veya kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak dikkate alınacağı,
- 27/6’ncı maddesinde; arsa karşılığı inşaat işlerine ilişkin bedelin tespitinde, müteahhit tarafından
arsa sahibine bırakılan konut veya işyerinin, Vergi Usul Kanununun 267’nci maddesinin ikinci fıkrasında
yer alan ikinci sıradaki maliyet bedeli esasına göre belirlenen tutarın esas alınacağı, bu hükmün 7104
sayılı Kanunun 7 inci maddesi ile eklenip yayım tarihi olan 06/04/2018 tarihinden sonra yapılan
teslimlere uygulanacağı,
- Vergi Usul Kanunu’nun 267’nci maddesinin 2’nci fıkrasının 2’nci sırasında maliyet bedeli esası;
Emsal bedeli belli edilecek malın, maliyet bedeli bilinir veya çıkarılması mümkün olursa, bu takdirde
mükellef bu maliyet bedeline, toptan satışlar için % 5, perakende satışlar için % 10 ilave etmek
suretiyle emsal bedelini bizzat belli edeceği,
Hükme bağlanmıştır.
UYGULAMA VE MEVZUAT DÜZENLEMELERİ
Yukarıda yapılan düzenlemeler öteden beri Maliye’nin tarafından uygulanıyordu. Buna göre; ‘’arsa
sahibi tarafından konut veya işyerlerine karşılık müteahhide arsa payı teslimi ile müteahhit
tarafından arsa payına karşılık arsa sahibine yapılan konut veya işyeri teslimleri, iki ayrı teslim olarak
katma değer vergisine tabidir.
Buna karşın yargı kararların da; ‘’arsa karşılığı konut, işyeri ediniminin trampa olmadığı, dolayısıyla da
iki ayrı teslimin söz konusu olmadığı, gayrimenkulün cins değişikliği olduğu şeklindeydi.
Arsanın bir iktisadi işletmeye dahil olması veya arsa sahibinin bu işin ticaretini süreklilik arz edecek
şekilde yapması halinde; konut veya işyeri karşılığı müteahhide yapılan bu arsa payı teslimleri katma
değer vergisine tabi olacağı zaten tartışmasızdır.
Sonuç olarak; arsa karşılığı inşaat işlerinde esas itibariyle iki ayrı teslim söz konusudur. Bunlardan
birincisi, arsa sahibinin müteahhide arsa teslimi; ikincisi ise müteahhit tarafından arsaya karşılık olarak
arsa sahibine verilen konut veya işyeri teslimidir.
Bu şekilde yapılan işlemin bir trampa olduğu 30 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği'nde yasal
düzenlemeden önce açıklanmıştı.
Karşılıklı olarak gerçekleşen bu teslimlerin her birinin KDV karşısındaki vergileme ve belge düzeni
aşağıda açıklanmıştır.
EŞ ZAMANLI FATURA DÜZENLEME
16/12/1988 tarih ve 20021 sayılı Resmi Gazete’de yayınlanan yürürlükten kaldırılan 30 seri numaralı
Katma Değer Vergisi Genel Tebliğ’de ki açıklamalar aynen Katma Değer Vergisi Uygulama Genel
Tebliği’ne de aktarılmıştır.
Konu ile ilgili olarak yürürlükte olan 60 seri numaralı Katma Değer Vergisi Sirkü’lerinin 1.8 Arsa
Karşılığı İnşaat İşleri başlığı altında açıklamalar yapılmıştır.
Arsa karşılığı inşaat işlerinde vergiyi doğuran olay; müteahhidin arsa karşılığı konut, işyeri gibi
bağımsız birimleri arsa sahibine teslimiyle gerçekleşmektedir. Bu tarih itibariyle arsa açısından da
vergiyi doğuran olay vuku bulmaktadır.
Taşınmazda teslim kural olarak tapuya tescil ile gerçekleşmekle birlikte, tapuya tescilden önce bağımsız
birimlerin alıcının tasarrufuna terk edilmesi durumunda da vergiyi doğuran olay gerçekleşmektedir.
Dolayısıyla, arsa sahibinin arsa tesliminin ticari nitelikli olması durumunda arsa için, müteahhidin ise
arsa sahibine teslim ettiği bağımsız birimler için, vergiyi doğuran olayın vuku bulduğu tarih itibariyle eş
zamanlı olarak fatura düzenlemesi gerekmektedir.
EŞ ZAMANLI FATURA DÜZENLEMESİ
İnşaat bitirilip yapı kullanma izni veya fiili kullanım gerçekleştiğinde Vergi Usul Kanununun belge
düzeni ile ilgili hükümleri aşağıdaki gibidir:
- Vergi Usul Kanununun 229 uncu maddesinde fatura, satılan emtia veya yapılan iş karşılığında
müşterinin borçlandığı meblağı göstermek üzere emtiayı satan veya işi yapan tüccar tarafından
müşteriye verilen ticari vesika olduğu,
- 231 inci maddesinin 5 numaralı bendinde de faturanın malın teslimi veya hizmetin yapıldığı
tarihten itibaren azami yedi gün içinde düzenleneceği, bu süre içerisinde düzenlenmemiş faturaların hiç
düzenlenmemiş sayılacağı,
- Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 29/2 nci maddesi uyarınca indirimli orana tabi konut
teslimlerinden dolayı yüklenilen ve indirim yoluyla giderilemeyen katma değer vergisinin iadesi ise
konutun fiilen teslim edildiği tarihte talep edilebileceği, kat irtifakı veya kat mülkiyeti tesis edilmesi ve
faturanın önceden düzenlenmesi konutun fiili tesliminden önce katma değer vergisinin iade edilmesinin
mümkün olmadığı,
- Kat karşılığı inşaat sözleşmelerine istinaden, arsa sahibine kalan bağımsız bölümler için arsa
sahibinin göstereceği üçüncü kişilere tesliminde, müteahhit tarafından üçüncü kişilere fatura
düzenlemesi söz konusu olmadığı, arsa sahipleri vergi mükellefi iseler hisselerine ait bağımsız bölümler
için müşterilerine fatura düzenleyebilecekleri,
- Müteahhit ile arsa sahibi arasında yukarıdaki esaslar doğrultusunda kullanma izni ya da fiili
teslimin yapıldığı tarihi izleyen 7 gün içinde eş zamanlı olarak karşılıklı fatura düzenleyecekleri,
Yasa ve uygulamada bulunan mevzuat hükümleri gereğidir.
Kooperatiflerin sürekli katma değer vergisi mükellefi olmaması halinde eş zamanlı fatura
düzenlemesinden kaynaklanan katma değer vergisi için bir kereliğine mükellefiyet düzenleyerek
vergilerini ödedikten sonra mükellefiyetini kapatacaklardır.
MÜTEAHHİT ARSA SAHİBİNDE KDV TALEP EDECEK Mİ?
Yargıtay karalarında arsa karşılığı inşaat sözleşmelerini ‘’götürü bedelli sözleşme’’ kabul etmektedir.
Eğer sözleşmede ayrıca tarafların biri birine katma değer vergisi ödeyeceklerine dair bir hüküm yoksa,
müteahhit arsa sahibinden teslim ettiği bağımsız bölümler için katma değer vergisi talep
edemeyebilecektir. Bu konular müteahhit ile arsa sahipleri arasında adli yargı yerlerinde dava konusu
edilmektedir.
Ancak, sözleşmede açıkça katma değer vergisi taraflarca biri yek diğerine ödeyeceğine dair hüküm
yani, ‘’katma değer vergisi hariç’’ ibaresi varsa taraflar biri diğerinden katma değer vergisi
hesaplayarak talep edebileceklerdir.
